INTRODUCERE ÎN CONTABILITATEA MANAGERIALA

Capitolul 14

14.1. Ce este contabilitatea manageriala?
Introducere

Contabilitatea manageriala într-un mediu de afaceri global are interesanta
caracteristica de a fi un amestec între doua discipline. Prima, contabilitatea,
abordeaza partea tehnica a cuantificarii, prelucrarii si comunicarii informatiilor.
Cea de a doua, managementul, furnizeaza o perspectiva asupra problemelor
comportamentale specifice controlului asupra unei întreprinderi.

Nimeni nu poate fi sigur de momentul în care contabilitatea în cel mai strict
sens se sfârseste si începe managementul, în sensul propriu. Mai întâi de toate, ar
trebui sa fim de acord asupra faptului ca orice forma de contabilitate, care nu este
utila într-un fel sau altul, ar trebui eliminata. În orice forma a sa, contabilitatea
„utila” este indispensabila unui anumit management chiar daca acesta este
reprezentat prin functionarii unei întreprinderi, prin investitorii actuali si
potentiali, prin creditorii actuali si potentiali sau prin una sau mai multe agentii
guvernamentale. Fiecare dintre acesti utilizatori ai informatiilor contabilitatii
manageriale se ocupa de relatiile cu întreprinderea, cel putin partial, pe baza
situatiilor financiare - toate fiind adecvate cerintelor managementului.

Contabilitatea manageriala raspunde la urmatoarele probleme:

•
Care este obiectivul strategic al întreprinderii?
•
De ce resurse are nevoie întreprinderea si de unde se pot obtine acestea, pe
termen scurt si lung ?
•
Exista
un sistem flexibil care sa informeze întreprinderea ca nu se îndreapta în
directia care trebuie si ca sunt necesare corecturi? Cum stie întreprinderea ca a
ajuns acolo unde si-a propus ?
•
Cum evalueazasi recompenseaza întreprinderea performantele managerului?
Contabilitatea manageriala reprezinta un sistem de comunicare a
informatiilor, care clasifica informatiile privind cheltuielile si veniturile din
rapoartele întocmite în functie de: (1) ariile de responsabilitate atribuite
managerilor si (2) functiile acestor manageri.

În acest capitol ne vom limita numai la o prezentare sumara a costurilor din
contabilitatea manageriala.

14.2. Contabilitatea costurilor
Notiuni Contabilitatea costurilor nu reprezinta o arie separata a contabilitatii, dar pentru
ca presupune câteva notiuni si proceduri tehnice, îi putem deosebi pe contabilii de
gestiune de contabilii financiari.
Contabilii de gestiune sunt specializati în determinarea costului produselor,
lucrarilor, serviciilor functiilor, activitatilor, segmentelor organizationale etc., în
general, a obiectului de cost (unitate de cost, purtator de cost). Obiectul de cost
poate fi definit ca orice functie, proces, activitate, segment organizational, unitate
fizica de produs, de lucrare, de serviciu pentru care suntem interesati sa
determinam un cost.
Standardele de Contabilitate a Costurilor definesc obiectul de cost astfel:
operatiune, subdiviziune organizationala, contract sau alt tip de unitate a
procesului de activitate pentru care sunt cuantificate datele referitoare la costuri si
se stabileste o metoda de determinare a costului pe procese, produse, comenzi etc.


Scop

Concepte

În ultimii ani, talentul contabililor de costuri a fost orientat din ce în ce mai
mult pentru a determina costurile din activitatile de productie. În prezent,
contabilii de costuri se ocupa mai mult de contabilitatea costurilor din banci, din
companiile de asigurare, din activitatile de marketing si administratie, în care nu
exista o productie în sens fizic, dar si din activitatile de productie.

Care sunt scopurile contabilitatii costurilor ? Exista trei scopuri bine definite
ale contabilitatii costurilor.

Primul, activitatea de rutina, de a ajuta la determinarea rezultatului oricarui
exercitiu financiar dat.

Un al doilea scop, de o responsabilitate relevanta în contabilitatea costurilor (si,
din nou, unul de rutina) este de asistare a minimizarii costurilor cu realizarea
simultana a obiectivelor întreprinderii în fiecare perioada.

A treia contributie majora a contabilitatii costurilor este aceea de asistare în
management pentru luarea deciziilor .

Costurile sunt asociate tuturor tipurilor de întreprinderi cu activitate de
productie, comerciala, de servicii etc. Activitatea diverselor întreprinderi implica
îmbinarea resurselor în scopul realizarii de produse, lucrari, servicii, functii,
activitati etc. Indiferent de alternativele de decizie si de varianta adoptata de
întreprindere, consumul de resurse este inevitabil.

În contabilitatea financiara, costul este definit ca sacrificiul facut în scopul de a
detine un anumit bun sau serviciu. Sacrificiul poate fi masurat prin numerarul
cheltuit, proprietatea transferata, serviciile prestate etc. Aceasta definitie este larg
acceptata în contabilitatea financiara. În contabilitatea manageriala, termenul cost
este utilizat în mai multe sensuri. Motivul îl constituie multitudinea tipurilor de
costuri, iar aceste costuri sunt clasificate în mod diferit, în functie de cerintele
imediate ale managementului.
Costul poate fi definit astfel:

•
ansamblul de cheltuieli incorporabile care corespund fie unui calcul privind o
functie sau o parte a întreprinderii, fie unui calcul privind un obiect, o prestare
de servicii sau un grup aflat intr-un anumit stadiu, altul decât cel final;
•
suma de bani cheltuita pentru producerea sau cumpararea unui bun, efectuarea
unei lucrari sau prestarea unui serviciu;
•
un consum de mijloace orientat spre un scop economic determinat;
•
un sacrificiu de resurse sau de valoare;
•
un indicator sintetic care, alaturi de productivitatea muncii si rentabilitate,
caracterizeaza calitatea, eficienta activitatii economice, modul în care sunt
gestionate fondurile gospodaresti.
Costul este o categorie economica universal acceptatasi are la origine verbul
latin „consto-constare”, care înseamna a stabili, a fixa ceva, din care s-a desprins
notiunea de „costa” pentru a exprima „cât s-a consumat sau s-a platit” pentru
obiectul de cost. Ulterior, de la aceasta notiune s-a ajuns la notiunea de cost, al
carui continut este legat de un consum de resurse generat de obiectul de cost si
care, pentru a putea fi reflectat, trebuie sa aiba la baza o expresie valorica.

Daca bilantul este una dintre atributiile managementului întreprinderii doar la
sfârsitul unui exercitiu financiar, costul activitatii acesteia constituie, cel mai
adesea, subiectul preocuparilor sale permanente, de-a lungul întregului exercitiu
financiar.


Cost si Având în vedere sursa de informatii (contabilitatea financiara), rezulta ca,

cheltuiala
privite sub acest aspect, costurile sunt sinonime cu cheltuielile. Nu trebuie
confundate notiunile cost si cheltuiala. Distinctia dintre conceptul de cost folosit
în contabilitatea managerialasi cel de cheltuiala folosit în contabilitatea financiara
este foarte importanta. În sens larg, generic, cheltuiala este sinonima cu o „dare de
bani”, adica o plata. Platile constituie, de regula, o cheltuiala în sens financiar.

Factorul determinant care hotaraste daca o cheltuiala în sens financiar constituie
sau nu element de cost este consumul, adica legatura ei nemijlocita cu obiectul de
cost si nu darea de bani. De exemplu, achizitionarea de resurse este o cheltuiala a
întreprinderii (plata acestor resurse) si devine cost când aceste resurse sunt date în
consum.

14.3 Tipologia costurilor
În general, tipurile de costuri implicate si modul de clasificare al acestora depind de tipul de
întreprindere avuta
în vedere. O întreprindere cu activitate de productie este mult mai complexa
decât celelalte tipuri de întreprinderi, fiind implicata atât în productie, cât si în marketing si
administratie. O întelegere concreta
a structurii costurilor unei întreprinderi cu activitate de
productie ofera o vedere de ansamblu, care poate fi extrem de utila în întelegerea structurii
costurilor celorlalte tipuri de întreprinderi.

14.3.1. Costul de productie si costul non- productie
Cost de Costurile de productie sunt afectate de tipul întreprinderii si de natura activitatii
productie acesteia. Productia implica
transformarea materiilor prime, materialelor etc. în
produse finite, utilizând factorii de productie.

Costul de productie include toate cheltuielile generate în cursul desfasurarii
procesului de productie. Cheltuielile pot fi clasificate diferit. Clasificarea cea mai
frecvent utilizata încadreaza cheltuielile de productie în una din urmatoarele trei
categorii: (1) cheltuieli directe privind materiile prime, denumite costuri materiale
directe, (2) cheltuieli directe privind forta de munca, denumite costuri salariale
directe si (3) cheltuieli generale de productie, cheltuieli comune, regie de
productie, denumite cheltuieli indirecte de productie (Fig. 14.1).

1. Costurile materiale directe reprezinta toate cheltuielile aferente oricarui tip de
material care devine parte componenta
a produsului finit si care poate fi atribuit
usor si economic unei unitati specifice de produs (de exemplu, lemnul dintr-o
masa). Utilizam expresiile usor si economic întrucât în anumite cazuri, desi un
material devine parte componenta
a unui produs, consumul de timp sau
cheltuielile pe care le implica identificarea costurilor acestuia depasesc beneficiile
pe care le-ar aduce o asemenea actiune. Costurile materiale nu includ articole care
nu pot fi identificate direct pe produs, ele fiind evidentiate mult mai greu (de
exemplu, adezivul folosit la îmbinarea mesei). Aceste articole sunt evidentiate în
contabilitate ca materiale indirecte si reprezinta o componenta a costurilor
indirecte de productie.
2. Costurile salariale directe reprezinta toate cheltuielile legate de forta de munca
utilizata, care pot fi atribuite usor si economic unor unitati specifice de produs (de
exemplu, salariile si elementele asociate lor, generate de contractul de muncasi de
cadrul legislativ, aferente muncitorilor a caror activitate este legata direct de
procesul de productie). Cheltuielile privind forta de munca utilizata în activitatile
legate de productie, care nu pot fi atribuite usor si economic unor unitati specifice
de produs, sunt evidentiate în contabilitate ca indirecte (de exemplu, salariile

gestionarilor, paznicilor). Aceste cheltuieli indirecte privind forta de munca
reprezinta o componenta a costurilor indirecte de productie.

3. Costurile indirecte de productie reprezinta un ansamblu variat de cheltuieli
legate de procesul de productie, ce nu pot fi atribuite usor si economic unor unitati
specifice de produs (de exemplu, materiale indirecte: adeziv, cuie, lubrifianti;
salarii indirecte si elementele asociate lor: salariile personalului de întretinere, ale
specialistilor, ale supervizorilor; alte cheltuieli generale privind productia:
caldura, iluminatul, amortizarea facilitatilor, reparatii, chiria, întretinerea).
Cost de
productie
Materiale
Costuri
materiale
directe

directe
Salarii +
elemente
asociate
Costuri
salariale
directe
directe
Costuri
indirecte de
productie
indirecte
indirecte
Fig. 14.1. Componentele costului de productie

Cost non-Costurile din afara productiei sunt formate, în general, din doua elemente:
productie 1. costurile de vânzare;

2. costurile administrative.
1. Costurile de vânzare, denumite si costurile de distributie, includ costurile
efectuate cu ocazia promovarii produsului finit pe piata (de exemplu, publicitatea,
livrarea, comisioane de livrari, transportul, depozitarea). Toate tipurile de
întreprinderi au costuri de vânzare.
2. Costurile administrative includ costurile manage-mentului, care nu pot fi
asociate sferei productiei si nici vânzarii (de exemplu, salariile personalului
executiv, functionarilor, personalului juridic, serviciului contabil). Toate tipurile
de întreprinderi au costuri administrative.
Exemplu: S.C. AGRO-INDUSTRIALA MOGOSOAIA S.A. produce iaurt pentru
un numar mare de distribuitori. Aceasta prelucreaza materia prima pentru a obtine
iaurtul. Pentru fabricarea unei unitati de produs se înregistreaza urmatoarele
elemente:

• Materiale directe 2.000 lei
• Salariile directe + elementele asociate 3.000 lei
• Costurile indirecte de productie 4.000 lei,

din care:

.
materiale indirecte 300 lei
.
salariile indirecte 700 lei
.
chirie utilaje 400 lei
.
utilitati 500 lei
.
amortizarea 2.000 lei
.
taxe de proprietate 100 lei
Cost de productie 9.000 lei/buc

Întreprinderea a primit o comanda de 10.000 de bucati iaurt. Managementul
trebuie sa decida daca aceasta comanda poate fi onorata în conditii de
performanta. Pentru fiecare unitate de produs finit este necesar un cost de vânzare
de 1500 lei/buc., care include publicitatea, comisioane pentru vânzari, transport.

La nivelul departamentului administrativ al întreprinderii, se înregistreaza un
cost administrativ în valoare de 1000 lei/buc., incluzând chiria pentru imobil, taxe,
încalzire, iluminat, salarii ale personalului administrativ si elementele asociate
acestora.

14.3.2. Cost al produsului si cost al perioadei
Existenta inventarului, respectiv, a intervalului de timp între a produce, a cumpara, a vinde,

determina, pe lânga
gruparea costurilor în categoriile cost de productie si cost non-productie,

clasificarea acestora în:

1. cost al produsului;
2. cost al perioadei.
Cost al 1. Costul produsului reprezinta costul asociat fabricarii sau achizitionarii

produsului bunurilor. El este atasat obiectului de cost pâna în momentul vânzarii. Adesea,
acest cost este denumit cost al inventarului, întrucât merge direct în conturile de
inventar în momentul în care apare si nu în conturile de cheltuieli sub forma
„costul produselor vândute”. Acesta este un concept cheie în contabilitatea
manageriala pentru ca astfel de conturi ramân în bilant drept active circulante daca
bunurile sunt nevândute la sfârsitul perioadei.
Pentru produsele fabricate, costul produsului cuprinde costurile materiale
directe, costurile salariale directe si costurile indirecte de productie, cele trei
componente ale costului de productie Aceste cheltuieli sunt generate în procesul
de productie si pot fi inventariate, evidentiate în conturile de stocuri. Ele trec prin
fazele de materii prime, produse în curs de fabricatie si produse finite, înainte de a
deveni componente ale costului bunurilor vândute. Pentru bunurile achizitionate
pentru revânzare fara
a le schimba forma lor de baza, singurul cost al produsului
este costul de achizitie.
Costul produsului poate fi considerat si cost neexpirat, deoarece, având forma
soldurilor conturilor de stocuri, reprezinta active ale entitatii economice si
contribuie la desfasurarea tranzactiilor viitoare.
Exemplu: Revenind la exemplul precedent, costul produsului este format din:

• costurile materiale 2.000 lei
• costurile salariale 3.000 lei
• costurile indirecte de productie 4.000 lei
Cost al produsului 9.000 lei


Cost al
perioadei

2. Costul perioadei reprezinta costurile care au fost recunoscute ca fiind cheltuieli
în perioada curentasi nu au fost incluse în costurile bunurilor fabricate sau
achizitionate. Costul perioadei nu este atasat unui cost de inventar, incluzând
elemente ca: publicitatea, salariile personalului administrativ, comisioanele pentru
vânzari, chiriile pentru birouri etc.
Costurile de vânzare si costurile administrative sunt considerate costuri ale
perioadei. Chiar si în cazul unei întreprinderi comerciale, acestea sunt tratate ca
fiind costuri ale perioadei.

Exemplu: La S.C. AGRO-INDUSTRIALA MOGOSOAIA S.A. costul perioadei se
determina astfel:

• costul de vânzare
1500 lei
• costul administrativ
1000 lei
Cost al perioadei
2500 lei/buc.

Concluzii.

.
Costul produsului cuprinde toate cheltuielile asociate si decontate unui obiect
de cost;
.
Costul perioadei cuprinde toate cheltuielile recunoscute în rezultatul final
(profit sau pierdere), nefiind în mod direct legate de achizitionarea si
fabricarea bunurilor. Este asumat ca o functie de timp.
14.3.3 Controlul costurilor
Tipuri
de costuri

Costurile
variabile

Concentrarea activitatii de management în doua directii principale planificare
(stabilirea obiectivelor si determinarea politicilor de realizare a lor) si control
(instrumentele utilizate pentru asigurarea realizarii obiectivelor) impune
managementului existenta unui sistem informational al întreprinderii. Din punct
de vedere contabil, cerintele informationale se reduc adeseori la cunoasterea
costurilor întreprinderii.

Pentru planificare si control, costurile se pot clasifica în:

1. costurile variabile si fixe;
2. costurile directe si indirecte;
3. costurile controlabile si necontrolabile;
4. costurile standard si reale.
1. Costurile variabile si fixe au la baza clasificarii criteriul comportamentului.
Comportamentul costurilor reprezinta modul în care reactioneaza
un cost la
schimbarile intervenite în volumul productiei sau activitatii întreprinderii. Daca
nivelul activitatii creste, scade sau este constant, un anumit cost ar putea creste,
scadea sau ramâne constant.
Managementul trebuie sa anticipeze sensul si marimea schimbarii unui cost.
Pentru a furniza aceste informatii, costurile sunt clasificate în doua categorii:
costurile variabile si costurile fixe.

Costurile variabile sunt costurile care se modifica pe total, proportional cu
volumul activitatii. Observam ca, daca spunem despre un cost ca este variabil,
vorbim în termeni de valoare totala. Costurile totale variabile cresc sau scad dupa
cum nivelul activitatii creste sau scade. Un aspect interesant al comportamentului
costurilor variabile este acela ca un cost variabil ramâne constant atunci când este
exprimat pe unitatea de produs.


Costurile fixe

Acest aspect al costurilor variabile îl exemplificam pe baza datelor prezentate
în paragraful 14.3.1. Costul variabil unitar al iaurtului este de 6.500 lei/buc.

Iaurt Cost variabil Cost variabil total
(buc.) unitar (lei) (lei)
1
6500 6500
2 6500 13000
…… …….. ……..
10.000 6500 65.000.000

Observam, din datele de mai sus, cum costul variabil unitar al produsului
ramâne constant la 6500 lei/buc. Costul variabil total urmeaza trendul volumului
activitatii.

Într-o întreprindere de productie exista multe exemple de costuri variabile. În
general, în aceasta
categorie se includ materialele directe, salariile directe si
elementele asociate acestora si câteva articole de costuri indirecte (utilitati,
combustibil). La o întreprindere comerciala în costurile variabile se includ costul
bunurilor vândute, comisioanele aferente vânzarilor.

Costurile variabile mai sunt denumite costuri operationale.

Costurile fixe sunt costurile care ramân constante pe total, indiferent de
modificarea volumului activitatii. Ele corespund, pentru fiecare perioada, unei
capacitati de productie. Se mai numesc costuri de structura sau de capacitate.
Capacitatea de productie reprezinta limita superioara a out-putului productiv al
unei entitati economice, tinându-se cont de resursele pe care le detine, adica ceea
ce poate produce o întreprindere într-o perioada data de timp.

Costurile fixe exprimate pe unitatea de produs se modifica invers proportional
cu volumul de productie sau activitate. Prin prisma valorilor unitare, costurile fixe
scad pe masura ce volumul activitatii creste si cresc pe masura ce volumul
activitatii scade. Acest aspect al costurilor fixe îl exemplificam prin chiria lunara
de 4.000.000 lei, pentru linia de fabricatie a iaurtului care produce pâna la 10.000
bucati lunar.

Cost fix total Iaurt (buc.) Cost fix
(lei) unitar (lei)
4.000.000 10 400.000
4.000.000 100 40.000
…… …….. ……..
4.000.000 10.000 400

Observam ca daca întreprinderea produce numai
10 bucati în fiecare luna, costul fix unitar este de 400.000 lei/buc.. Daca sunt
produse 1000 bucati în fiecare luna, costul fix unitar scade la 40.000 lei/buc., iar
daca
se produce la întreaga capacitate de productie (10.000 buc.), costul fix unitar
este de 400 lei/buc..

Costurile fixe într-o întreprindere pot fi: salariile personalului de administratie,
iluminatul, chiria, primele de asigurare, amortizarea, publicitatea etc.

Concluzie. Costurile fixe nu ramân fixe la nesfârsit, ele ramân aceleasi pentru un
nivel de activitate dat. Nu se modifica pe termen scurt ci ramân fixe atât timp cât
capacitatile ramân neschimbate.


Costurile variabile totale se modifica proportional cu volumul de productie sau
de activitate, dar sunt constante per unitate; costurile fixe totale sunt constante,
dar se modifica per unitate, o data cu modificarea volumului.

Costurile 2. Costurile directe si indirecte au la baza clasificarii modul de identificare si

directe si repartizare a consumurilor de resurse pe obiectul de cost.

indirecte
Costurile directe sunt costurile care pot fi în mod evident identificate pe
obiectul de cost. Ele reprezinta
acele cheltuieli care pot fi atribuite usor si
economic unei unitati de produs specifice. În general, în costurile directe se includ
materiile prime si salariile cu elementele asociate lor. Daca obiectul de cost este o
diviziune a entitatii economice, atunci cheltuielile acesteia privind energia
electrica, reparatiile sunt considerate cheltuieli directe. Iar daca obiectul de cost
este produsul fabricat de diviziune, atunci cheltuielile privind energia electrica,
reparatiile reprezinta cheltuieli indirecte ce trebuie repartizate asupra produsului
respectiv. Reluam datele din exemplul nostru si prezentam costurile directe:

•
Materiale directe 2000 lei
•
Salariile directe + elementele 3000 lei
asociate
Costurile directe
5000 lei/buc.

Costurile indirecte sunt costurile care nu se pot identifica si atribui cu usurinta
unui obiect de cost; ele trebuie repartizate prin aplicarea unei anumite metode.
În exemplul nostru acestea sunt:

•
Costurile indirecte de productie 4.000 lei
•
Costurile de vânzare 1.500 lei
•
Costurile administrative 1.000 lei
Costurile indirecte
6.500 lei/buc

Costuri
controlabile,
necontrolabile

Concluzie. Termenii costuri directe si costuri variabile se interfereaza de multe
ori, pentru ca multe costuri care sunt directe pot fi variabile dar costurile
variabile nu sunt totdeauna costuri directe (exemplu, costurile indirecte de
productie variabile nu sunt costuri directe, ele fiind costuri indirecte).

3. Costurile controlabile si necontrolabile au la baza clasificarii nivelul
managementului întreprinderii. Evaluarea performantelor întreprinderii prin
utilizarea informatiilor contabile permite managementului sa stabileasca politici
de exercitare a controlului costurilor.
Clasificarea costurilor în controlabile si necontrolabile este, în general
problema managementului, care angajeazasi pune în practica politici de
expansiune în exercitarea controlului asupra oricarui cost. Managementul trebuie
sa cunoasca
sursa unui element de cost si sa poata identifica persoana care îl
controleaza.

La nivele inferioare ale managementului, autoritatea nu permite controlarea
anumitor costuri si, din aceasta cauza, aceste costuri ar putea fi considerate
necontrolabile.

Este important sa
se reorganizeze pozitia relativa a costurilor. Costurile care nu
sunt controlabile pe termen scurt tind sa devina
controlabile pe termen lung la


Costurile
standard
si reale

unele nivele de organizare. La o crestere a nivelului managementului tot mai
multe costuri devin controlabile.

Costurile controlabile sunt costurile care ofera
managementului calitatea sa le
autorizeze. Daca managerii au autoritatea de a achizitiona sau superviza utilizarea
unei resurse, ei controleaza cheltuielile legate de aceasta. De exemplu, costul
contractului de promovare a iaurtului în valoare de 5.000.000 lei este un cost
controlabil pentru managerul de publicitate si necontrolabil pentru agentul de
publicitate, care nu are puterea sa autorizeze valoarea si tipul de contract pentru
clienti.

4. Costurile standard si reale au la baza clasificarii momentul de determinare în
functie de realizarea obiectului de cost.
Costurile standard sunt determinate a priori realizarii produsului. Au caracter
normativ permitând evaluarea performantelor întreprinderii pentru o perioada
data, fiind fundamentate pe baza unor studii tehnice si economice. Stabilirea
costurilor standard este mai mult o arta decât o stiinta, ele fiind relevante pentru
performanta viitoare si nu pentru neperformanta trecutului. Costul standard pe
unitatea de produs este un cost complet care cuprinde costurile directe (materiale,
manopera) si costurile indirecte ( regie )

Costurile reale (efective) sunt costurile determinate a posteriori realizarii
obiectului de cost.

Exemplu: Managementul S.C AGRO-INDUSTRIALA MOGOSOAIA S.A. a
stabilit standarde pentru cele trei elemente majore ale costului:

Elemente Cost standard Cost real
(lei) (lei)
Materiale 1950 2000
Manopera
3.050 3.000
Regie 6.450 6.500
Total cost 11.450 11.500

14.3.4. Alte concepte referitoare la costuri
Tipuri Alte concepte sunt determinate de natura costurilor, care constituie o problema


de costuri
controversata, mai ales în modul de definire si abordare în luarea deciziilor. De
exemplu: costul marginal, costul diferential, costul de oportunitate, costul
subactivitatii, costul complet, costul partial etc.

Costul marginal reprezinta costul ultimei unitati de produs asociat unei cresteri
de la o alternativa la alta. Acesta poate fi numai cost variabil.

Costul diferential este un concept mai larg decât costul marginal pentru ca se
refera la orice schimbare în costul total al activitatii, cuprinzând atât cresterile de
cost cât si micsorarile de cost între alternative. Acesta poate fi atât fix cât si
variabil.

Exemplu: Managerul Departamentului de Marketing din cadrul S.C. AGROINDUSTRIALA
MOGOSOAIA S.A. propune schimbarea politicii de vânzare, de la


distributia prin intermediul comerciantilor (vânzare indirecta) la distributia prin
magazinele proprii (vânzare directa) pentru 1000 kg pulpe de pui. Costurile
vânzarii indirecte sunt comparate cu costurile vânzarii directe dupa cum urmeaza:

-Mii lei-

Elemente Vânzare
indirecta
Vânzare
directa
Costuri
diferentiale
Cost al produsului
Publicitate
Comisioane
Amortizare depozite
Alte cheltuieli
35.000
10.000
500
2.500
6.000
35.000
4.000
1.000
3.000
6.000
0
(6.000)
500
500
0
Total cost 54.000 49.000 (5.000)

Observam diferentele favorabile (micsorari de cost) si nefavorabile (cresteri de
cost) între cele doua alternative si pe total un cost diferential de 5.000.000 lei
pentru politica de vânzare directa.

Costul de oportunitate este un cost al alegerii ce s-ar realiza cu alt obiect de
cost între alternative atunci când se dispune de resurse limitate. Renuntând la o
alternativa, elementele pozitive ale alternativei respinse devin cost de oportunitate
al alternativei selectate.

Exemplu: Managementul întreprinderii propune în AGA investirea a 25.000.000
mii lei în achizitionarea unui lot de pamânt care va fi folosit în viitoarea
expansiune a întreprinderii. Decât sa fie investita în lotul de pamânt, aceasta suma
ar putea fi investita în automatizarea liniilor de productie. Daca pamântul este
achizitionat, profitul, care ar putea fi obtinut daca s-ar alege varianta investitiei în
automatizarea liniilor de productie, devine cost de oportunitate.

Costul subactivitatii este costul atasat fluctuatiei nivelului real de activitate în
raport cu nivelul normal de activitate al întreprinderii. El corespunde neutilizarii
capacitatii de activitate, nu se include în costul obiectului de cost ci afecteaza
direct rezultatul exercitiului.

Costul complet este costul care încorporeaza toate consumurile generate de
obtinerea si desfacerea unui obiect de cost (costul de productie plus costul de
vânzare plus costul administrativ) (Fig. 14.2.).

Costul de productie
Costuri
materiale
Costuri
salariale
Costuri
indirecte
de productie
Costul de
vânzare

Costul
complet

Costul
administrativ

Fig. 14.2.


Reluam exemplul S.C. AGRO-INDUSTRIALA MOGOSOAIA S.A. si
determinam costul complet al produsului iaurt :

Costul complet 11.500 lei/ buc.

• Costul de productie 9.000 lei/ buc.
• Costulde vânzare 1.500 lei/buc.
• Costul administrativ 1.000 lei/ buc
Costul partial reprezinta costul care încorporeaza numai o parte din
consumurile generate de obtinerea si desfacerea unui produs, de exemplu, numai
costurile variabile nu si cele fixe sau numai costurile directe nu si cele indirecte.


14.4 Întrebari si probleme
1) Definiti contabilitatea manageriala.
2) Numiti si argumentati scopurile contabilitatii costurilor.
3) Precizati caracteristicile ce definesc conceptul de cost.
4) Explicati afirmatia „Nu trebuie confundate notiunile cost si cheltuiala”.
5) Desprindeti din textul capitolului aspectele specifice urmatoarelor tipuri de costuri:
• costul de productie;
• costul de vânzare;
• costul administrativ;
• cost al produsului;
• cost al perioadei;
• costul subactivitatii;
• costul complet.
6) Care sunt cele trei componente ale costului de productie? Dar ale costului complet?
7) Prin ce se deosebesc cheltuielile directe de cele indirecte?
8) Localizati interferenta costurilor directe cu costurile variabile.
9) Care este deosebirea dintre o cheltuiala a produsului si o cheltuiala a perioadei?
10) Precizati care din urmatoarele costuri sunt atasate unui cost de inventar:
• costul de vânzare;
• costul administrativ;
• cost al produsului.
11) Ce este un cost standard? Dar un cost real?

12) Prin ce se deosebesc costurile variabile de costurile fixe?
13) Definiti capacitatea de productie.
14) Urmatoarele cheltuieli sunt identificate în balanta de verificare a S.C. AGRO-INDUSTRIALA


MOGOSOAIA S.A.:

Comisioane pentru vânzari U.M. 30.000
Materiale consumabile pentru productie 21.000
Manopera directa
70.000
Asigurari spatii de productie 5.000
Materii prime 250.000
Salariile personalului administrativ 15.000
Cheltuieli de ambalare 18.000
Amortizare utilaje 16.000
Cheltuieli privind publicitatea 28.000
Salariul managerului general 35.000
Salariile specialistilor din departamentul
productie 42.000

Identificati cheltuielile care se încadreaza în categoria cheltuielilor pe produs si pe cele care se
încadreaza în cheltuielile perioadei. Argumentati raspunsurile.