banesti concretizate în bunuri sau servicii achizitionate. Beneficiile asteptate de pe urma exploatarii
acestora se obtin fie în perioada curenta, fie în perioadele viitoare. Daca beneficiile se obtin în
perioada curenta, contravaloarea bunurilor si serviciilor consumate devine cheltuiala în aceeasi
perioada. Daca beneficiile se asteapta în perioade viitoare, atunci valorile bunurilor si serviciilor vor
fi considerate active imobilizate în perioada curenta iar platile efectuate pentru procurarea lor vor fi
capitalizate (valorificate, fructificate în perioadele urmatoare).
Definitie Activele imobilizate reprezinta bunuri si valori care se utilizeaza o perioada
îndelungata în întreprindere si care nu se consuma de la prima întrebuintare. Ele
îsi transmit treptat valoarea asupra produselor la a caror obtinere participa.
Amortizarea Cu exceptia terenurilor, activele imobilizate au o existenta limitata în timp. Ele
se consuma în procesul obtinerii veniturilor întreprinderii. Amortizarea este, de
altfel, o modalitate prin care costul activelor imobilizate este desfasurat pe
parcursul duratei de viata utila a acestora.
În contabilitate, ca si în viata, toate elementele veniturilor si cheltuielilor legate
de o anumita perioada sunt recunoscute pentru determinarea profitului sau
pierderii acelei perioade. Cheltuiala cu amortizarea reprezinta, asadar, fractiunea
din costul activelor imobilizate folosita
în cursul unei perioade contabile.
Totodata, amortizarea este element de determinare a valorii ramase a activelor
imobilizate, valoare care se înscrie în bilant.
Exista conceptia ca, prin înregistrarea cheltuielilor cu amortizarea, se asigura
resurse pentru înlocuirea activelor imobilizate la sfârsitul duratei lor de viata utila.
Chiar daca, paralel cu înregistrarea amortizarii, întreprinderea ar pune deoparte
numerar în acest scop (fapt care nu se întâmpla în realitate), suma acumulata la
sfârsitul vietii utile a unui activ poate fi insuficienta pentru înlocuirea lui. Inflatia
sau progresul tehnologic pot sa conduca la cresterea costului de înlocuire.
Trebuie precizat ca amortizarea reprezinta constatarea si consemnarea pierderii
definitive a beneficiilor economice asociate activelor imobilizate. Am considerat
necesara aceasta precizare, deoarece existasi deprecieri temporare ale activelor
imobilizate, pentru care se constituie provizioane (reduceri) privind deprecierea,
conform principiului prudentei prezentat într-un capitol anterior.
Tipuri Activele imobilizate ajuta la obtinerea de venituri pe toata durata lor de viata.
Activele imobilizate asigura baza materiala a activitatii unei întreprinderi. Ele sunt
o categorie de bunuri, reunite prin anumite caracteristici comune, dar si diferite
din punct de vedere al scopului, utilitatii si formei. Caracteristicile ce le unesc
într-o categorie de sine statatoare sunt legate de durata de utilizare (pe parcursul
careia valoarea lor trece asupra noilor produse prin amortizare) si de importanta
(semnificatia) lor valorica.
Punctele de vedere care le diferentiaza au determinat urmatoarea tipologie a
activelor imobilizate:
• imobilizari necorporale (intangibile sau investitii nemateriale);
• imobilizari corporale (tangibile sau investitii materiale);
•
imobilizari financiare (investitii financiare pe termen lung – care fac obiectul
unui capitol distinct).
Imobilizarile necorporale sunt active fara forma materiala, reprezentate în
principal de concesiuni, brevete, licente, programe informatice, chetuieli de
cercetare – dezvoltare etc. Toate acestea reprezinta un potential economic
important, prin care activitatea întreprinderii se dezvoltasi se diversifica.
Imobilizarile necorporale sunt supuse amortizarii, duratele variind de la un
element de imobilizare necorporala la altul.
Standardul International de Contabilitate IAS 38 Active necorporale prezinta
activele necorporale ca fiind un activ nonmonetar identificabil, fara suport
material si detinut în scopul utilizarii în cadrul productiei sau aprovizionarii cu
bunuri, furnizarii de servicii, pentru închiriere sau în scopuri administrative. Un
activ este o resursa (1) controlata de o societate ca urmare a unor evenimente
anterioare si (2) din care se preconizeaza ca societatea sa obtina beneficii
economice în viitor.
IAS 38 solicita unei intreprinderi sa recunoasca
un activ necorporal (la
cumparare) dacasi numai daca
(1) este probabil ca societatea sa obtina beneficii economice viitoare care pot fi
atribuite activului respectiv si (2) costul activului poate fi masurat în mod corect.
Imobilizarile corporale sunt active cu forma materiala concreta, care se
regasesc în întreprinderi sub forma de terenuri si amenajari la terenuri si,
respectiv, mijloace fixe. Pentru ca un bun sa fie încadrat în categoria mijloace
fixe, trebuie sa îndeplineasca cumulativ conditia de valoare (mai mare de 5.000.000
lei) si de durata de utilizare, mai mare de 1 an.
În conformitate cu Standardul International de Contabilitate IAS 16 Terenuri
si mijloace fixe, imobilizarile corporale (1) sunt detinute de o întreprindere pentru
a fi utilizate în productia de bunuri sau în prestarea de servicii, pentru a fi
închiriate tertilor sau pentru a fi folosite în scopuri administrative;
(2) este posibil a fi utilizate pe parcursul mai multor perioade.
Terenurile si mijloacele fixe sunt recunoscute ca activ, atunci când (1) este
posibila generarea catre întreprindere de beneficii economice viitoare aferente
activului si (2) costul activului poate fi evaluat în mod credibil.
Imobilizarile financiare sunt valorile financiare pe termen lung investite de
întreprinderi cu scopul cresterii si consolidarii pozitiei economice si financiare.
Standardul International de Contabilitate IAS 25 Investitii financiare defineste
imobilizarile financiare ca fiind o investitie financiara
pe termen lung. Ele au un
continut aparte si din acest motiv fac obiectul unei abordari separate.
Concluzie. Activele imobilizate produc venituri pe toata durata de viata utila,
care este de cel putin 1 an. Datorita utilizarii în timp a acestora, cât si a actiunii
factorilor de mediu si progres tehnic, beneficiile economice asociate activelor
imobilizate se consuma. Expresia valorica a acestui consum este amortizarea, de
fapt cheltuiala cu activele imobilizate.
5.2. Evaluarea imobilizarilor corporale si necorporale
Pentru recunoasterea în contabilitate, este necesara
exprimarea în unitati monetare a fiecarei
structuri bilantiere. Aceasta operatie se numeste evaluare si are loc diferit, în functie de elementul la
care se referasi de momentul la care se efectueaza. În legatura
cu momentul de efectuare, se
contureaza:
•
evaluarea cu ocazia primei recunoasteri în contabilitate;
•
evaluarea la data inventarierii;
•
evaluarea la data închiderii exercitiului financiar (la momentul întocmirii bilantului);
• evaluarea la încetarea recunoasterii în contabilitate.
Aceste patru momente sunt valabile pentru orice element bilantier luat în discutie. Pentru
imobilizari, evaluarea se face de asemenea în cele patru momente.
Evaluarea
imobilizarilor
corporale în
momentul
intrarii
Evaluarea
imobilizarilor
la data
inventarierii
Evaluarea în
momentul
închiderii
exercitiului
În cazul imobilizarilor corporale, evaluarea la momentul primei recunoasteri în
contabilitate se face diferit, în functie de modalitatea de intrare:
a) achizitia de la furnizori presupune evaluarea imobilizarii la cost de achizitie.
Costul de achizitie este format din pretul de cumparare al bunului (înscris în
factura emisa
de furnizor), taxe care nu se mai recupereaza (taxe vamale, accize
s.a.), cheltuieli de transport si eventuale cheltuieli de montare si punere în
functiune a activului respectiv.
b) aportul în natura la capitalul întreprinderii sau dobândirea cu titlu gratuit (de
exemplu, prin donatie). În acest caz, imobilizarea corporala este evaluata potrivit
pretului pietei. Marimea rezultata în urma acestei evaluari poarta denumirea de
valoare de utilitate.
c) productia proprie, caz în care se apeleaza la costul de productie. Costul de
productie cuprinde cheltuielile directe plus chetuielile indirecte de productie,
repartizate rational asupra produselor fabricate, lucrarilor executate si serviciilor
prestate. Alaturi de aceste elemente, în costul de productie al unei imobilizari pot
intra si cheltuieli cu dobânzile aferente împrumuturilor necesare finantarii
investitiei. Notiunile de cheltuieli directe si cheltuieli indirecte de productie se vor
prezenta într-un capitol ulterior, referitor la contabilitatea manageriala.
Indiferent de forma sub care se prezinta, valoarea stabilita
la momentul primei
recunoasteri se numeste valoare de intrare sau valoare contabila.
Momentul inventarierii este de fapt momentul în care activele unei
întreprinderi sunt masurate si exprimate atât în unitati de masura fizice (buc., t, m,
m2 etc.), cât si în unitati monetare. Pentru imobilizarile corporale supuse
amortizarii, se calculeaza valoarea neta contabila, scazând din valoarea de intrare
amortizarea calculatasi înregistrata pâna la data inventarului. În momentul
inventarierii, se determinasi valoarea de inventar, adica o valoare actuala sau de
utilitate a imobilizarii.
Momentul închiderii exercitiului financiar se concretizeaza, din punct de
vedere financiar-contabil, în întocmirea bilantului contabil. În bilant, elementele
entitatii sunt înscrise la valoare bilantiera. În vederea determinarii ei, se compara
valoarea contabila neta cu valoarea de inventar. Rezultatul comparatiei poate
conduce la:
•
plus de valoare care, conform principiului prudentei referitor la active, nu se
înregistreaza în contabilitate. În aceasta situatie, valoarea bilantiera a
imobilizarii este egala cu valoarea contabila neta.
•
minus de valoare care, conform principiului prudentei, se consemneaza printrun
supliment de amortizare în cazul deprecierii ireversibile (de exemplu,
mijloacele fixe inutilizabile, propuse pentru casare) sau prin provizioane
(reduceri) pentru depreciere daca
deprecierea este reversibila (de exemplu,
lipsa de utilitate a acestora pentru unitate în momentul inventarierii).
Evaluarea
imobilizarilor
în momentul
încetarii
recunoasterii
în momentul
încetarii
recunoasterii
Încetarea recunoasterii în contabilitate a activelor imobilizate are drept valoare
de referinta valoarea de intrare a imobilizarilor (valoare contabila). Este important
de precizat daca activul imobilizat a fost sau nu integral amortizat. În cazul unei
imobilizari integral amortizate (a carei valoare a fost integral suportata pe
cheltuieli), amortizarea este egala cu valoarea contabila.
În cazul unei imobilizari incomplet amortizate, este necesara suportarea pe
cheltuieli a valorii ramasa neamortizata. În aceasta situatie, amortizarea
înregistrata
plus cheltuiala, reprezentând partea neamortizata, egaleaza valoarea
contabila care reprezinta valoarea de iesire.
Reevaluarea
imobilizarilor
În conditiile evolutiei crescatoare a preturilor în economie, periodic au loc
reevaluari ale activelor imobilizate. Reevaluarea se aplica acestor active întrucât
durata lor de viata utila este mai îndelungata
si, astfel, sunt afectate în mai mare
masura decât activele circulante. Pâna în prezent, reevaluarea a avut la baza
prevederi legale exprese si a vizat imobilizarile corporale. Asadar, reevaluarea nu
este aplicabila unui singur component al activelor imobilizate, ci uneia sau mai
multor categorii de active imobilizate (de exemplu, terenurile si cladirile) sau
tuturor activelor imobilizate.
Din punct de vedere contabil, reevaluarea imobilizarilor are drept rezultat
diferenta din reevaluare, element de pasiv înscris în categoria capitalurilor proprii
(deci surse corespunzatoare activelor imobilizate reevaluate).
Concluzie. Evaluarea imobilizarilor are loc cu ocazia primei recunoasteri în
contabilitate; la data inventarierii; în momentul întocmirii bilantului si la
încetarea recunoasterii în contabilitate. Evaluarea imobilizarilor corporale si
necorporale se face respectând aceleasi reguli, cu mentiunea ca la imobilizarile
necorporale (datorita componentelor si particularitatilor acestora) se impun si
reguli specifice fiecarui element necorporal (de exemplu: fondul comercial).
5.3. Amortizarea: semnificatii, durata de viata utila, metode
Semnificatii Asa cum am aratat la începutul acestui capitol, amortizarea este reflectarea
monetara a partii din costul imobilizarilor transferata asupra rezultatelor
procesului productiv (produselor obtinute). Aceasta este semnificatia economica a
amortizarii .
Daca mergem mai în detaliu, putem spune ca, din punct de vedere economic,
amortizarea este includerea unei cote din costul imobilizarilor în chetuielile
perioadei în care s-a folosit activul imobilizat. Dupa cum am precizat, viata unei
imobilizari este mai mare de un an, deci se întinde pe parcursul mai multor
exercitii financiare. Este important atunci de determinat cât din valoarea activelor
imobilizate se va regasi în chetuielile fiecarui exercitiu financiar care intra în
durata de viata utila a imobilizarii corporale sau necorporale.
Semnificatia contabila a amortizarii este legata de corectarea (reducerea)
valorii imobilizarilor ca urmare a utilizarii lor, a actiunii unor factori externi
(naturali si de progres tehnic) sau a unor prevederi legale (în cazul unor
imobilizari necorporale).
Trebuie precizat ca
nu toate imobilizarile sunt supuse amortizarii. Imobilizarile
financiare (sau investitiile financiare) nu se amortizeaza, deprecierea lor este
posibila, dar datorita incertitudinii, ea este reflectata prin provizioanele
(reducerile) pentru depreciere.
Durata de
viata utilta utila
Metode de
amortizare
Din categoria imobilizarilor corporale, sunt excluse din sfera amortizarii
bunurile a caror folosinta nu este limitata în timp (terenuri, lacuri, paduri etc.)
Un element indispensabil determinarii amortizarii este durata de functionare,
durata de viata a unei imobilizari. Ca regula, putem spune ca sunt supuse
amortizarii imobilizarile cu durata de viata determinata în timp.
Durata de viata utila este perioada pe parcursul careia se estimeaza ca
întreprinderea va utiliza activul supus amortizarii. Datorita faptului ca în tara
noastra exista o strânsa legatura între raportarile contabile si cele fiscale, durata de
viata utila a imobilizarilor este reglementata prin lege. Baza de calcul a amortizarii
o constituie costul activului sau, daca
acesta a fost reevaluat, valoarea rezultata
dupa ultima reevaluare.
Programul de Dezvoltare a Contabilitatii din România precizeaza
prin IAS4 ca
amortizarea reprezinta alocarea valorii amortizabile a unui activ de-a lungul
duratei sale de viata estimate.
Valoarea amortizabila
a unui activ supus amortizarii trebuie alocata fiecarei
perioade contabile într-o maniera sistematica, pe parcursul duratei de viata utila a
activului respectiv.
Estimarea duratei de viata utila
a unui activ se face luând în considerare (1)
uzura fizica estimata, (2) uzura moralasi (3) prevederile legale.
Dupa identificarea duratei de utilizare si a valorii amortizabile se pune
problema alegerii regimului (metodei) de amortizare.
IAS4 aduce precizari privind metodele de amortizare metoda de amortizare
trebuie aplicata în mod consecvent de la o perioada la alta, în afara de cazul în
care aparitia unei situatii diferite justifica schimbarea metodei. În perioada
contabila în care se schimba metoda, efectul trebuie cuantificat si prezentat, iar
motivul schimbarii trebuie mentionat.
Reglementarile contabile actuale recunosc trei regimuri si anume:
• amortizarea lineara;
• amortizarea degresiva;
• amortizarea accelerata.
Amortizarea lineara presupune desfasurarea în cote egale, pe tot parcursul
duratei de functionare a valorii contabile de intrare a activului imobilizat. Cota
procentuala se stabileste proportional cu numarul anilor cât trebuie sa functioneze
activul respectiv. Pasii de urmat în aplicarea acestei metode de amortizare sunt
urmatorii:
a) se determina norma de amortizare care exprima procentual cât din valoarea de
intrare se va include în chetuieli în fiecare an (exercitiul financiar). Norme de
amortizare (Na) se calculeaza dupa relatia:
100
Na =
Durata de viata utila
b) se stabileste valoarea medie anuala a amortizarii (anuitatea = A), înmultind
valoarea de intrare (Vi) cu norma de amortizare (Na):
A = Vi x Na
Exemplu: În vederea ilustrarii metodei amortizarii liniare, sa presupunem ca o
întreprindere achizitioneaza un utilaj în valoare de 100.000.000 lei cu o durata de
viata utila de 4 ani.
Calculul normei de amortizare:
100
Na = 25%
4
Calculul anuitatii amortizarii (A):
A = 25% x 100.000.000 = 25.000.000 lei
Esalonarea valorii contabile a utilajului pe parcursul duratei de functionare se
sintetizeaza într-un tablou al amortizarii cu urmatoarea macheta:
Anul Valoare
de intrare
Anuitate Amortizare
cumulata
Valoare
neta contabila
2000 100.000.000 25.000.000 25.000.000 75.000.000
2001
100.000.000 25.000.000 50.000.000 50.000.000
2002 100.000.000 25.000.000 75.000.000 25.000.000
2003 100.000.000 25.000.000 100.000.000 0
Este metoda cel mai usor de utilizat si din acest motiv este adoptata de multe
întreprinderi românesti. Trebuie amintit însa ca aceasta esalonare uniforma a
valorii nu concorda, de cele mai multe ori, cu ritmul de uzura a unei imobilizari.
Amortizarea degresiva conduce la anuitati mai mari în primii ani ai duratei de
viata utilasi mai mici în ultimii ani, când oricum cresc chetuielile de întretinere
ale mijloacelor fixe. Este deci o modalitate mai apropiata de conditiile reale, dar
care necesita un sistem de calcul mai complex. Astfel, norma de amortizare se
multiplica cu coeficienti stabiliti în functie de durata de viata utila. O alta
deosebire fata de amortizarea lineara
este aceea ca norma de amortizare
multiplicata se aplica la valoarea ramasa de amortizat (valoarea neta contabila).
Amortizarea accelerata presupune ca jumatate din valoarea contabila a
mijlocului fix sa se includa în cheltuielile primului an de functionare, iar restul sa
se împarta în mod egal pe parcursul anilor de functionare ramasi. De mentionat ca
aplicarea acestei metode de amortizare, propusa de Consiliul de administratie al
întreprinderii, necesita aprobarea Ministerului Finantelor. Asa cum sunt ele
reglementate si aplicate în prezent, metodele degresivasi accelerata sunt puternic
influentate de interese fiscale si, de aceea, tind sa nu reflecte realitatea economica
a costurilor cu amortizarea.
5.4. Documente specifice imobilizarilor
Orice tranzactie efectuata de întreprindere are la baza un document care
Registrul
serveste drept suport consemnarii ei în contabilitate. Luam în discutie în cadrul
numerelor de
acestui paragraf documentele cele mai utilizate în evidenta imobilizarilor. Unul
inventar
dintre acestea este Registrul numerelor de inventar care serveste la atribuirea
numerelor de inventar mijloacelor fixe existente în întreprindere, în vederea
identificarii lor. Registrul se tine pe grupe de mijloace fixe (cladiri; constructi
speciale; masini; utilaje si instalatii de lucru etc.), astfel încât prima cifra a
numarului de inventar sa conduca la identificarea grupei. Numarul de inventar
atribuit mijlocului fix va fi trecut în toate documentele care îl privesc si va fi
inscriptionat pe bunul în cauza, pentru identificare. Se întocmeste la
compartimentul financiar-contabil si nu circula
în întreprindere, fiind document de
înregistrare contabila.
Macheta acestui document este urmatoarea:
Nr. de
inventar
Codul de
clasificare
Denumirea
mijlocului
fix si
caracteristici
tehnice
Locul
unde se
afla
Alte
mentiuni
1
2 3 4 5
Fisa mijlocului
fix
Un alt document specific mijloacelor fixe este Fisa mijlocului fix care foloseste
pentru evidenta analitica a acestora. Ea se întocmeste la compartimentul financiarcontabil,
pentru fiecare mijloc fix sau pentru mai multe mijloace fixe de acelasi fel
si de aceeasi valoare, care au aceleasi cote de amortizare si sunt puse în functiune
în aceeasi luna. Acest document se completeaza pe baza documentelor
justificative privind miscarea mijloacelor fixe (Bon de miscare a mijloacelor fixe)
sau modificarea valorii de inventar prin modernizari, completari sau reevaluari
(procese-verbale specifice). Fisa mijlocului fix nu circula în întreprindere.
Pe fata documentului sunt înscrise date de identificare si caracterizare a
mijlocului fix, iar pe verso sunt prevazute coloane prin care se reflecta cantitativ si
valoric (la valoare de inventar) miscarile mijlocului fix respectiv.
Macheta acestui document este:
FISA MIJLOCULUI FIX
Nr. dr inventar……………….
Nr. document de
provenienta…
Valoare de
inventar……………
Amortizare
lunara…………….
Denumirea mijlocului fix si
caracteristici tehnice:
Accesorii:
Grupa…………………
Codul de
clasificare……………
Data darii în folosinta
Anul………………….
Luna………………….
Data amortizarii complete
Anul……………………..
Luna……………………..
Durata normala de
functiune………………..
Cota de amortizare……….
(verso)
Nr. de
inventar
Document
(fel, nr.
data)
Operatiile
care privesc
miscarea,
cresterea sau
diminuarea
valorii
mijlocului
Buc Debit Credit Sold
Alte documente
specifice
mijloacelor fixe
Pentru evidenta miscarii mijloacelor fixe se utilizeaza
Bonul de miscare a
mijloacelor fixe care serveste ca document justificativ de predare-primire între
doua locuri de folosinta distincte, document de însotire pe timpul transportului de
la un loc de folosinta la altul precum si ca document de înregistrare a mijlocului
fix la locurile de folosinta
si în contabilitate. Bonul de miscare circula între
locurile de folosinta
si ajung la compartimentul financiar-contabilitate. Datorita
complexitatii mijloacelor fixe, la data intrarii în patrimoniu ele necesita o serie de
operatiuni pâna la momentul în care ele devin operationale. Aceste operatiuni sunt
consemnate în procese-verbale dupa cum urmeaza:
•
proces-verbal de receptie; se întocmeste pentru mijloacele fixe care nu necesita
montaj si nici probe tehnologice (mijloace transport, utilaje);
•
proces-verbal de receptie provizoriu; se întocmeste pentru mijloace fixe care
necesita montaj dar nu necesita probe tehnologice (cladiri, constructii speciale);
•
proces-verbal de punere în functiune; se întocmeste pentru mijloacele care
necesita montaj si probe tehnologice.
Aceste procese-verbale servesc la înregistrarea în evidenta operativasi
contabila.La încheierea duratei de viata utila, mijloacele fixe se scot din functiune,
ocazie cu care se întocmeste Procesul-verbal de scoatere din functiune a
mijlocului fix. Acest document serveste la înregistrarea în evidenta operativasi
contabila a operatiunii, dar si la constatarea îndeplinirii conditiilor de scoatere din
functiune.
5.5. Aspecte generale ale contabilitatii imobilizarilor
Contabilitatea existentei si miscarilor imobilizarilor se realizeaza cu ajutorul conturilor clasei
Conturi de imobilizari. Din aceasta clasa fac parte grupele: Imobilizari necorporale, Imobilizari
corporale, Imobilizari financiare, toate cuprinzând conturi de activ, precum si grupele Amortizari
privind imobilizarile si Provizioane pentru deprecierea imobilizarilor, conturi de pasiv.
Caracterizarea
conturilor
specifice
imobilizarilor
necorporale
Contabilitatea imobilizarilor necorporale se tine cu ajutorul mai multor conturi,
dintre care mentinonam: Cheltuieli de dezvoltare, Concesiuni, brevete, licente,
marci comerciale si alte drepturi si valori similare, Fond comercial si Alte
imobilizari necorporale.
Din punct de vedere al continutului economic, aceste conturi înregistreaza
existenta si miscarea bunurilor nemateriale (de forma imobilizarilor necorporale),
iar dupa functia contabila -asa cum am mai aratat – sunt conturi de activ,
reflectând plasamente de resurse. În debit, conturile de imobilizari necorporale
înregistreaza intrari sau cresteri ale valorii imobilizarilor necorporale ca de
exemplu: lucrari si proiecte de cercetare efectuate sau achizitionate de la terti,
brevete si licente achizitionate etc. În credit, conturile de imobilizari necorporale
înregistreaza iesirile bunurilor nemateriale prin vânzare sau ca urmare a
amortizarii integrale a imobilizarilor necorporale. Soldul final debitor reflecta
valoarea imobilizarilor necorporale existente în întreprindere.
Pentru înregistrarea amortizarii imobilizarilor necorporale se foloseste contul
sintetic de gradul I, Amortizari privind imobilizarile necorporale. Dupa
continutul sau economic, acesta este cont rectificativ al valorii imobilizarilor
necorporale, iar dupa functia contabila este cont de pasiv.
Fiind cont de pasiv, începe sa functioneze prin creditare si se crediteaza
cu
valoarea amortizarii imobilizarilor necorporale. Contul se debiteaza cu
amortizarea imobilizarilor necorporale scoase din activ sau cedate (vândute).
Soldul final este creditor si reprezinta amortizarea imobilizarilor necorporale.
Caracterizarea
conturilor
specifice
imobilizarilor
corporale
Contabilitatea imobilizarilor corporale se tine cu ajutorul Conturilor din grupa
Imobilizari corporale, grupa în componenta careia intra conturile sintetice de
gradul I: Terenuri si amenajari de terenuri‚ Constructii; Instalatii tehnice,
mijloace de transport, animale si plantatii; Mobilier, aparatura birotica,
echipamente de protectie a valorilor umane si materiale si alte active corporale.
Din punct de vedere al continutului economic, aceste conturi sunt conturi de
bunuri materiale evidentiate în activul bilantier. Ca atare, din punct de vedere al
functiei contabile sunt conturi de activ. Ele evidentiaza în debit cresteri ale
valorilor imobilizarilor corporale sau, altfel spus, intrari de imobilizari corporale,
care pot avea loc prin: achizitie de la terti (denumiti în acest caz furnizori de
imobilizari), productie proprie, donatie sau aport în natura al asociatilor la
capitalul social. În credit, aceste conturi înregistreaza tranzactii ce au drept
finalitate iesiri sau micsorari ale valorii imobilizarilor corporale, prin scoatere din
functiune, vânzare sau retragerea de catre asociati a capitalului social. Soldul final
este debitor si reprezinta valoarea terenurilor si mijloacelor fixe existente în
întreprindere.
Evidenta amortizarii imobilizarilor corporale se tine cu ajutorul contului
Amortizari privind imobilizarile corporale care, dupa continutul economic, este
cont rectificativ al valorii imobilizarilor corporale, iar dupa functia contabila este
cont de pasiv. În credit contul înregistreaza amortizarea imobilizarilor corporale,
iar în debit se evidentiaza amortizarea imobilizarilor corporale vândute sau scoase
din functiune. Soldul final este creditor si arata valoarea amortizarii imobilizarilor
corporale.
Pentru ilustrarea functiilor acestor conturi vom apela la câteva exemple
reprezentative pentru contabilitatea imobilizarilor:
Tranzactia 1. Se achizitioneaza pe credit un program informatic conform facturii
nr. 4057/15.03.N, în valoare de 3.000.000 lei. Pentru deducerea articolului
contabil vom apela la logica deprinsa în capitolul 3.
Analiza: Are loc o crestere a imobilizarilor necorporale (A+), simultan cu
cresterea datoriilor fata de furnizorii de imobilizari (P+). Conturile implicate sunt:
Alte imobilizari necorporale, care se debiteaza cu cresterea de activ si Furnizori
de imobilizari, care se crediteaza cu cresterea datoriilor. Formula contabila este:
Alte imobilizari = Furnizori de 3.000.000 lei
necorporale imobilizari
Tranzactia 2. Se înregistreaza un aport în natura la capitalul social, reprezentat de
un teren cu valoarea de 100.000.000 lei, conform raportului înaintat Registrului
Comertului la data de 17.03.N.
Analiza: Tranzactia duce la cresterea valorii terenurilor din întreprindere (A+),
simultan cu diminuarea creantelor fata de asociatii care au subscris la majorarea
capitalului (A-). Conturile folosite pentru înregistrarea acestei operatiuni sunt:
Terenuri care se debiteaza cu cresterile de activ si Decontari cu asociatii privind
capitalul, cont bifunctional cu functie de activ, care se crediteaza cu diminuarea
creantelor întreprinderii fata de actionari. Formula contabila este:
Terenuri =
Decontari cu 100.000.000 lei
asociatii privind
capitalul
Tranzactia 3. Se achizitioneaza de la furnizor, un utilaj în valoare de 38.000.000
lei, conform facturii nr. 537 din 18.03.N.
Analiza: Are loc o crestere a mijloacelor fixe (A+), simultan cu cresterea
datoriilor fata de furnizorii de imobilizari (P+). Conturile implicate sunt:
Echipamente tehnologice, cont de activ care se debiteaza cu cresterea de activ si
Furnizori de imobilizari, care se crediteaza cu cresterea de pasiv. Formula
contabila este:
Echipamente = Furnizori de 38.000.000 lei
tehnologice imobilizari
Tranzactia 4. Se obtine din productie proprie un strung al carui cost de productie
este de 25.000.000 lei.
Analiza: Ca urmare a acestei operatiuni, are loc o crestere a mijloacelor fixe (A+)
pentru care întreprinderea a efectuat o serie de cheltuieli, care acum trebuie
transferate din contul de profit si pierdere prin intermediul unor venituri de
marime egala (P+). Conturile utilizate sunt: Echipamente tehnologice, care se
debiteaza cu cresterea de activ si Venituri din productia de imobilizari corporale
care se crediteaza cu cresterea de pasiv. Formula contabila este:
Echipamente = Venituri din 25.000.000 lei
tehnologice productia de
imobilizari
corporale
Tranzactia 5. La sfârsitul exercitiului financiar N se înregistreaza amortizarea în
suma de 12.000.000 lei, conform Situatiei de calcul a amortizarii imobilizarilor
corporale si necorporale. Din totalul amortizarii, 1.000.000 lei reprezinta
amortizarea programului informatic, iar restul amortizarea mijloacelor fixe
achizitionate.
Analiza: Are loc o crestere a cheltuielilor cu amortizarea (A+) si, simultan, o
crestere a amortizarii imobilizarilor (P+). Conturile utilizate sunt: Cheltuieli de
exploatare privind amortizarile si provizioanele, cont de activ care se debiteaza cu
cresterea cheltuielilor, Amortizari privind imobilizarile necorporale si Amortizari
privind imobilizarile corporale, conturi rectificative ale activelor imobilizate, cu
functie contabila de pasiv care se crediteaza. Formula contabila este:
Cheltuieli de % 2.500.000
exploatare lei
privind Amortizarile privind 1.000.000
amortizarile imobilizarile lei
si necorporale
provizioanele
Amortizari privind
imobilizarile 1.500.000
corporale lei
Tranzactia 6. Conform procesului-verbal de scoatere din functiune, întocmit pe
data de 12.01 N+1, se caseaza
(se scoate din functiune, având durata de
functionare expirata) un utilaj, complet amortizat, cu costul de achizitie de
15.000.000 lei.
Analiza: Operatiunea duce la diminuarea mijloacelor fixe ale întreprinderii (A-),
simultan cu diminuarea amortizarii corespunzatoare mijlocului fix scos din
Prezentarea
imobilizarilor
în bilanîn bilant
functiune (P-). Conturile folosite sunt Amortizari privind imobilizarile corporale,
cont de pasiv, se crediteaza cu diminuarea amortizarii si Echipamente tehnologice,
cont de activ se crediteaza cu costul mijlocului fix casat. Formula contabila este:
Amortizari = Echipamente 15.000.000 lei
privind tehnologice
imobilizarile
corporale
Tranzactia 7. Se vinde un autoturism incomplet amortizat. Vânzarea are loc la
pretul de 50.000.000 lei, valoarea de intrare (costul de achizitie) este de
90.000.000 lei, iar amortizarea înregistrata pâna în momentul vânzarii este de
10.000.000 lei.
Analiza: Din punct de vedere contabil, orice vânzare presupune doua operatii:
7.1. Vânzarea propriu-zisa. Aceasta autorizeaza constituirea creantei
vânzatorului asupra cumparatorului (A+), concomitent cu evidentierea venitului
din exploatare privind vânzarea mijlocului fix (P+). Tranzactia are loc la pret de
vânzare.Conturile utilizate sunt: Debitori diversi, cont de activ care se debiteaza
cu cresterea creantei fata de cumparator si Venituri din vânzarea activelor si alte
operatiuni de capital, cont de pasiv care se crediteaza cu cresterea veniturilor din
vânzare. Formula contabila este:
Debitori =
Venituri din 50.000.000 lei
diversi
vânzarea activelor
si alte operatiuni
de capital
7.2. Descarcarea din gestiune a bunului vândut. Aceasta determina
diminuarea valorii de intrare (costului) mijloacelor fixe (A-), a amortizarii
aferente (P-) si trecerea pe cheltuieli a costului neamortizat (A+). Scoaterea din
evidenta a mijlocului fix duce la debitarea contului Amortizari privind
imobilizarile corporale si a contului Cheltuieli privind operatiunile de capital,
precum si la creditarea contului Mijloace de transport . Formula contabila este:
%= Mijloace 90.000.000 lei
fixe
Amortizari privind 10.000.000 lei
imobilizarile
corporale
Cheltuieli privind
operatiunile de 80.000.000 lei
capital
Reamintim ca în bilant activele sunt prezentate în ordinea inversa a lichiditatii
lor. Imobilizarile sunt mai greu transformabile în bani (putin lichide), ele având
durate de viata utila mai mari de un an. Astfel, activele imobilizate se gasesc în
partea superioara a activului bilantului, mai precis pe primele pozitii. Imobilizarile
sunt înscrise în bilant la cost sau la valoarea rezultata în urma reevaluarii, din care
se deduc amortizarile si provizioanele (reducerile) pentru depreciere constatate.
Desi conturi de pasiv, conturile de amortizari si provizioane apar în activ cu
semnul minus, rectificând valorile imobilizarilor la care se refera. Daca în bilant
sunt prezentate principalele categorii de imobilizari la valoarea lor neta, în notele
la bilant se detaliaza evolutia acestor active în cursul exercitiului (sold initial,
intrari, iesiri), precum si a amortizarii acestora.
Concluzie. Documentele specifice imobilizarilor servesc contabilitatii sintetice si
analitice a acestora. Contabilitatea imobilizarilor foloseste conturi de bunuri
economice materiale si nemateriale (dupa continutul economic), care sunt
conturile de activ (dupa functia contabila). Pentru rectificarea valorii de intrare
se folosesc conturi rectificative (dupa continutul economic), care sunt conturi de
pasiv (dupa functia contabila). Informatii detaliate despre imobilizari sunt
furnizate în notele la bilantul contabil.
5.6 Prezentarea informatiilor privind activele imobilizate în note
Reglementarile privind Programul de Dezvoltare a Contabilitatii din România impun prezentarea
de informatii suplimentare, relevante pentru necesitatile utilizatorilor în ceea ce priveste
imobilizarile, astfel:
Nota 1
Active imobilizate
Mii lei
Elemente de Valoarea bruta
Deprecieri (amortizare si provizioane)
active Sold la
1 inanuarie
Cresteri Reduceri Sold la
31 decembrie
Sold la
1 ianuarie
Depreciere
înregistrata în
cursul
exercitiului
Reduceri sau
reluari
Sold la
31 decembrie
Alte
imobilizari
necorporale 4.000 4.000 1.000 1.000
Terenuri 4.800.009 5.600.185 9.800.194
Utilaje 200.015 200.015 141.010 59.005 200.015
Instalatii
tehnice si
masini 5.700.000 150.500.000 3.000.000 53.200.000 3.500.000 5.400.000 2.200.800 6.699.200
Alte
imobilizari
necorporale
Terenuri
Utilaje
Instalatii
tehnice si
masini
Se înregistreaza o crestere a valorii acestora,
SC ANASIA achizitionând un program informatic în valoare de 4.000 mii lei pe
parcursul exercitiului financiar. La 31 decembrie 2000 s-a constatat o depreciere
de 1.000 mii lei.
SC ANASIA a achizitionat în luna mai anul 2000, terenuri în valoare de
5.000.185 mii lei. La
31 decembrie 2000 valoarea acestora este de
9.800.194 mii lei.
Pe parcursul exercitiului financiar societatea a amortizat complet un utilaj,
valoare de înregistrare 200.015 mii lei.
Societatea ANASIA achizitioneaza instalatii tehnice si masini în valoare de
50.500.000 mii lei; vinde în valoare de 3.000.000 mii lei. La 31 decembrie 2000
valoarea acestora este de 53.200.000 mii lei. Deprecierile reprezinta valoarea
amortizata în cursul exercitiului a instalatiilor tehnice.
Nota: vezi si Anexa 2 care prezinta exemplul societatii S.C. MONYKOS.
5.7. Exercitii si probleme
1) Raspundeti la urmatoarele întrebari recapitulative:
a) Ce sunt activele imobilizate ?
b) Ce este amortizarea?
c) Care sunt momentele evaluarii activelor imobilizate si ce este specific fiecaruia?
d) Ce este reevaluarea?
e) Care sunt regimurile de amortizare reglementate în tara noastra?
f) În ce consta amortizarea lineara?
g) Care sunt documentele specifice mijloacelor fixe?
h) Ce functii contabile au conturile de imobilizari? Dar contul Amortizarea imobilizarilor si de ce?
i) Care este reprezentarea imobilizarilor în bilant?
2) Determinati norma de amortizare pentru o instalatie care are o durata de functionare de 5 ani.
3) Întocmiti tabloul de amortizare pentru un autoturism cu valoare de intrare de 80.000.000 lei si o
durata de functionare de 5 ani, stiind ca i se aplica metoda de amortizare liniara.
4) Înregistrati în contabilitate urmatoarele tranzactii:
a) achizitionarea unui tractor a carui valoare este de 100 milioane lei;
b) vânzarea unui utilaj integral amortizat. Pretul de vânzare este de 130.000.000 lei, iar valoarea
de intrare 120.000.000 lei;
c) obtinerea unui utilaj din productie proprie cu un cost de productie de 10.000.000 lei;
d) evidentierea amortizarii calculate pentru imobilizarile existente în întreprindere si care este de
25.500.000 lei;
e) casarea unui cazan a carui durata de functionare s-a încheiat si care are o valoare de
55.000.000 lei.
5) Completati partea referitoare la active imobilizate din bilant daca se cunosc informatiile privind
soldurile conturilor urmatoare:
•
Concesiuni, brevete, licente,
marci comerciale si alte
drepturi si valori similare 5.000.000 lei
•
Constructii 200.000.000 lei
•
Amortizarea imobilizarilor
necorporale 500.000 lei
•
Amortizarea imobilizarilor
corporale 95.000.000 lei
Niciun comentariu:
Trimiteți un comentariu